Cass. crim., 13 juin 2012, n° 11-86.269

Statuant sur le pourvoi formé par :

- M. Jean-Michel X...,

contre l'arrêt de la cour d'appel de DOUAI, 6e chambre, en date du 28 juin 2011, qui, pour fraude fiscale, l'a condamné à dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis, a ordonné une mesure de publication et d'affichage, et a prononcé sur les demandes de l'administration fiscale, partie civile ;

Vu le mémoire produit ;

Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles 259, 262 bis, 1741 et 1750 du code général des impôts, violation de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, violation de l'article 121-3 du code pénal, violation des articles 591 et 593 du code de procédure pénale, manque de base légale et insuffisance de motivation ;

"en ce que l'arrêt attaqué a confirmé le jugement du tribunal correctionnel de Lille du 12 juin 2009 ayant condamné M. X... à une peine de dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis, ordonné l'affichage du jugement en mairie de Lille pendant une durée de trois mois, et ordonné la publication par extrait dudit jugement aux frais de M. X... dans le Journal officiel et dans l'Officiel voyages, et sur l'action civile, déclaré recevable l'administration fiscale et dit en conséquence que M. X... serait solidairement tenu avec la SARL Atol, redevable légal de l'impôt, au paiement des impôts fraudés ainsi qu'à celui des majorations et pénalités y afférentes soit la somme de 355 053 euros ;

"aux motifs qu'il résulte des pièces de la procédure que, si la société Atol a pu avoir une activité de représentation et promotion de produits touristiques en Afrique, exonérée de TVA, il n'en demeure pas moins qu'elle a essentiellement exercé une activité d'agence de voyages ; qu'en effet, selon M. Y..., comptable ayant travaillé pour les société Groupe ACP, Atol et Savanna Tours SCS, M. X..., principal interlocuteur des clients, a toujours exercé la même activité consistant à assembler, vendre et facturer directement des prestations de voyage ; que Mme Z..., employée en octobre 2003 par la société Atol puis par la société Groupe ACP, a expliqué aux enquêteurs que la société Atol fonctionnait comme un tour opérator puisqu'en effectuant l'assemblage de voyages comprenant des prestations d'hébergement, de transport, de restauration, de guide et d'excursion ; que Mme A..., salariée de la société Atol durant un mois en 2003, a certes indiqué que la société ne fonctionnait pas comme une agence de voyage à défaut de contact direct avec la clientèle, mais a précisé qu'elle recevait des commandes relatives à des voyages, et que les transactions se faisaient à distance, notamment par le biais du site internet ; que M. X..., produisant des conventions entre des sociétés africaines et la société Atol, relatives à sa mission de promotion, affirme que cette dernière n'avait qu'un rôle d'intermédiaire ; que, néanmoins, la production aux débats de statuts relatifs à certaines sociétés africaines, n'établit pas la preuve de leur existence juridique ; qu'en effet si les services d'Interpol Cotonou ont précisé, dans le cadre de l'enquête, que la société Savanna Tours et Safaris avait bien existé au Bénin, les services d'Interpol Pretoria, Cotonou et Ouagadougou ont répondu aux enquêteurs que les sociétés Savanna Tours, Safaris Desert and Country Road, et Africa Team on Line n'existaient ni au Bénin ni au Burkina Fasso ; que M. Y... a expliqué n'avoir jamais vu de documents officiels, de statuts, de déclarations ou d'inscriptions des sociétés africaines ; qu'il résulte de l'analyse des factures au nom des sociétés africaines, dont le prévenu dit être le gérant, que les numéros de compte, adresse et numéro de fax de la société Atol sont mentionnés ; que cela est corroboré par les déclarations de Mme Z... selon lesquelles dans le cadre des activités de la société Groupe ACP, M. X... établissait les factures censées émaner des sociétés africaines ; que, selon elle, il s'était empressé d'établir la facturation à l'occasion de la vérification fiscale de cette société ; que les conditions de vente destinées à la clientèle, inscrites dans le site internet « Savanna Tours et Safaris », renvoyaient aux numéros de téléphone et de télécopie de la société Atol ; que les pièces de la procédure établissent par ailleurs que les sommes perçues par la société Atol, au titre des prestations de voyages, ont été versées sur ses comptes bancaires, quelle que soit la dénomination des comptes utilisés ; que M. C..., directeur de l'agence bancaire Scalbert Dupont de Cysoing, a expliqué à ce sujet avoir ouvert le 28 août 2002 un compte au nom de la société Atol, avec deux dénominations différentes, à savoir Savanna Tours et Desert and Country Road Tours ; que M. D..., directeur de l'agence bancaire Crédit lyonnais d'Hellemmes, a indiqué que les 19 et 20 septembre 2000 la société Atol avait obtenu l'ouverture de plusieurs comptes en euro et dollars, sous les dénominations Savanna Tours and Safaris et Desert and Country Road Tour ; que M. X... produit aux débats plusieurs ordres de virement de la société Atol à destination des sociétés africaines ; que, cependant, à défaut d'éléments comptables et bancaires, il n'est pas prouvé que les sommes perçues par la société Atol, en règlement de prestations de voyages, aient effectivement été reversées aux prétendues sociétés africaines ; que dans ces conditions, et contrairement à ce que prétend M. X..., les sommes inscrites au crédit des comptes bancaires de la société Atol en décembre 2001, en 2002 et au premier trimestre 2003, correspondent au chiffre d'affaires réalisé par elle ; que comme l'ont dit les premiers juges, la société Atol n'était pas qu'un simple représentant chargé de la promotion de sociétés africaines, mais bien un agent de voyage, organisateur de voyages ou intermédiaire en services, au sens de la loi n°92-645 du 13 juillet 1992, qu'à ce titre il devait se soumettre à la réglementation fiscale en vigueur ; qu'ainsi, le vérificateur a évalué la TVA éludée et pénalement visée à 43 627 euros pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2001, au regard d'un chiffre d'affaire dissimulé de 885 844 euros, à 259 523 euros pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2002 en fonction d'un chiffre d'affaires dissimulé de 1 324 095 euros, et de 51 903 euros pour l'année 2003, en fonction d'un chiffre d'affaires dissimulé de 264 810 euros ; qu'en conséquence, les demandes de remboursement de crédits de TVA formulées pour la société Atol, pour les 4ème trimestre 2001, 1er et 4ème trimestre 2002 et 1er trimestre 2003, période visée par la prévention, n'étaient pas légitimes ; que la dissimulation excède le dixième de la somme imposable ou le chiffre de 153 euros, au sens de l'article 1742, alinéa 2, du code général des impôts ; que, cependant, M. X... prétend que le délit de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt ne peut être retenu à son encontre, la société Atol n'étant pas redevable de la TVA, qu'il se prévaut des dispositions de l'article 262 bis du code général des impôts selon lesquelles, les rémunérations des agences de voyages ne sont pas soumises à la TVA, lorsqu'elles se rapportent à des services exécutés en dehors de la Communauté européenne ; que la profession réglementée d'agent de voyages bénéficie d'un régime d'imposition spécifique, portant sur une marge égale à la différence entre le prix payé par le client, et les sommes facturées à l'agent de voyages par les prestataires qui exécutent matériellement les services utilisés par le client ; que, contrairement à ce qu'ont indiqué les premiers juges, au regard de l'article 26 de la sixième Directive, l'application du régime spécifique en matière de TVA aux prestations de services effectuées par les agences de voyages et organisateurs de circuits touristiques, n'est pas subordonnée au respect des dispositions de droit interne fixant les conditions d'exercice des activités relatives à l'organisation de voyages ou de séjours, ou à l'exercice exclusif d'une activité de voyages ; que, néanmoins, les sommes encaissées par M. X... au titre des prestations de voyage, ont été inscrites en comptabilité dans un compte de tiers, sans distinction, au sein du prix de chaque voyage organisé, entre les opérations taxables et non taxables ; qu'aux termes des factures qu'il produit aux débats, les clients d'Atol ont payés des prestations de voyage depuis l'Europe et donc susceptibles d'être taxées ; que l'absence d'éléments comptables précis à ce titre empêche de connaître la marge effectivement réalisée par la société Atol ; que, dès lors, M. X... ne peut revendiquer l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions de l'article 262 bis du code général des impôts ; que M. X... a exercé la profession réglementée d'agent de voyage avant le 17 mars 1989 ; qu'en qualité de gérant des sociétés Savanna Tours et Atol il a exercé des activités identiques ou similaires ; que c'est en parfaite connaissance de la législation fiscale applicable aux agents de voyages, que M. X... a imaginé faire échapper la société Atol au paiement de la TVA, par le biais d'un réseau artificiel d'agences de voyages africaines, dites réceptives ; qu'il en résulte que les éléments matériel et intentionnel du délit de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt sont constitués à l'égard de M. X... ; que le jugement sera confirmé sur la déclaration de culpabilité ; que, sur la peine, eu égard à l'infraction commise et à la personnalité du prévenu, les premiers juges ont fait une juste application de la loi pénale en prononçant une peine de dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis, et en ordonnant l'affichage du jugement ainsi que sa publication par extrait, que le jugement déféré sera confirmé ; que, sur l'action civile, l'administration fiscale demande la confirmation du jugement déféré en ce qu'il a reçu sa constitution de partie civile et fait application, à l'encontre de M. X..., des dispositions de l'article 1745 du code général des impôts, prévoyant la solidarité avec le redevable légal de l'impôt fraudé, au paiement de cet impôt et des pénalités fiscales y afférentes ; que du fait de la fraude fiscale commise par M. X..., l'administration fiscale a subi un préjudice lié au non recouvrement de la TVA due par la société Atol et exigible sur une période de plus de deux ans ; que, c'est à juste titre que les premiers juges ont reçu la constitution de partie civile de l'administration fiscale, en vertu des dispositions de l'article L. 232 du livre des procédures fiscales, et fait droit à ses demandes ; que le jugement déféré sera confirmé » ;

"1°) alors que le délit de fraude fiscale n'est constitué qu'à la condition que soit caractérisée la volonté délibérée du contribuable d'échapper à l'impôt ou de chercher à en minorer le montant ; qu'en l'espèce, la cour d'appel, après avoir estimé que la SARL Africa Team Online, dont M. X... était le gérant, avait exercé non une activité de représentant chargé de la promotion de sociétés africaines prestataires de services touristiques, mais une activité d'agence de voyages, a estimé que cette société ne pouvait toutefois bénéficier du régime d'exonération de TVA prévu à l'article 262 bis du code général des impôts pour les agences de voyages fournissant des services hors de la Communauté européenne, dans la mesure où elle ne produisait pas d' « éléments comptables précis » permettant « de connaître la marge effectivement réalisée » ; qu'en condamnant, néanmoins, M. X... du chef de fraude fiscale, la cour d'appel, qui s'est bornée à constater que M. X... ne rapportait pas la preuve de l'éligibilité de la société Africa Team On Line au régime d'exonération de l'article 262 du code général des impôts, motif impropre à caractériser la volonté du prévenu d'éluder l'impôt, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 262 bis et 1741 du code général des impôts, et insuffisamment motivé sa décision ;

"2°) alors que la charge de la preuve des éléments constitutifs de l'infraction et en particulier, du caractère intentionnel du délit de fraude fiscale incombe à la partie poursuivante ; que le doute sur le bien-fondé de l'imposition prétendument éludée, si il peut justifier un redressement fiscal, doit profiter au prévenu poursuivi pour fraude fiscale ; qu'en condamnant M. X... du chef de fraude fiscale après avoir relevé que ce dernier n'établissait pas, au vu des pièces comptables qu'il versait aux débats, que la société Atol pouvait bénéficier du régime d'exonération de TVA prévu à l'article 262 bis du code général des impôts, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve" ;

Attendu qu'il résulte de l'arrêt attaqué que M. X... est prévenu de fraude fiscale pour avoir, en sa qualité de gérant de droit de la société Africa Team On Ligne (ATOL), dissimulé l'activité d'agence de voyages de cette dernière, sous couvert d'une activité de promotion de produits touristiques pour des sociétés sises en Afrique, exonérée de taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 259 B du code général des impôts, afin de soustraire frauduleusement cette société à l'établissement ou au paiement de cet impôt, pour la période comprise entre le 1er décembre 2001 et le 31 mars 2003 ;

Attendu que, pour le déclarer coupable de ce chef, l'arrêt, après avoir relevé que la preuve de l'existence juridique des différentes sociétés africaines invoquées par le prévenu et celle du reversement par ATOL des sommes perçues sur ses comptes, au titre des prestations de voyage, à ces prétendues sociétés africaines n'était pas rapportée, énonce que la société ATOL se comportait comme une agence de voyages et qu'à ce titre elle devait se soumettre à la réglementation fiscale en vigueur ; que les juges ajoutent que le prévenu, en l'absence d'éléments comptables permettant de connaître la marge effectivement réalisée par la société ATOL, ne peut revendiquer l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions de l'article 262 bis du code général des impôts ; qu'ils ajoutent encore que c'est en parfaite connaissance de la législation fiscale applicable aux agences de voyages, que le prévenu a imaginé faire échapper la société ATOL au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, par le biais d'un réseau artificiel d'agences de voyages africaines, dites réceptives ;

Attendu qu'en l'état de ces énonciations, la cour d'appel, qui a, sans insuffisance et sans renverser la charge de la preuve, caractérisé en tous ses éléments, tant matériels qu'intentionnel, le délit dont elle a déclaré le prévenu coupable, a justifié sa décision ;

D'où il suit que le moyen, qui se borne à remettre en question l'appréciation souveraine, par les juges du fond, des faits et circonstances de la cause, ainsi que des éléments de preuve contradictoirement débattus, ne saurait être admis ;

Mais sur le second moyen de cassation, pris de la violation des articles 61 § 1 et 62 de la Constitution, 1741 du code général des impôts, 111-3 et 112-2 du code pénal ;

"en ce que l'arrêt attaqué a confirmé le jugement du tribunal correctionnel de Lille ayant ordonné, à la requête de M. le procureur de la République, sur le fondement de l'article 1741, alinéa 4, du code général des impôts, l'affichage du jugement pendant une durée de trois mois en mairie de Lille, et sa publication par extrait dudit jugement aux frais du condamné, dans le Journal officiel et dans l'Officiel voyages ;

"aux motifs propre que le jugement sera confirmé sur la déclaration de culpabilité ; que sur la peine, eu égard à l'infraction commise et à la personnalité du prévenu, les premiers juges ont fait une juste application de la loi pénale en prononçant une peine de dix-huit mois d'emprisonnement avec sursis, et en ordonnant l'affichage du jugement ainsi que sa publication par extrait, que le jugement déféré sera confirmé ;

"et aux motifs adoptés des premiers juges que l'administration des impôts intervient aux débats et fait connaître sa demande tendant à : (…) Ordonner à la requête de M. le procureur de la République, sur le fondement de l'article 1741, alinéa 4, du code général des impôts, l'affichage et la publication du jugement à intervenir ; que cette demande est régulière, recevable et bien fondée en son principe, il convient d'y faire droit et d'entériner les conclusions de l'administration des impôts ;

"alors que nul ne peut se voir infliger une peine qui n'est pas prévue par la loi ; qu'une disposition déclarée contraire à la Constitution sur le fondement de l'article 61-1 de celle-ci est abrogée à compter de la publication de la décision du Conseil constitutionnel ou d'une date ultérieure fixée par cette décision ; qu'en l'espèce, l'article 1741, alinéa 4, du code général des impôts a été déclaré contraire à la Constitution par décision n°2010-72/75/82 QPC du Conseil constitutionnel, en date du 10 décembre 2010, publiée le 11 décembre 2010 ; qu'en ordonnant néanmoins à la requête de M. le procureur de la République, sur le fondement de l'article 1741, alinéa 4, du code général des impôts, l'affichage du jugement pendant une durée de trois mois en mairie de Lille, et sa publication par extrait dudit jugement aux frais du condamné, dans le Journal officiel et dans l'Officiel voyages, la cour d'appel a violé les textes susvisés, ensemble les articles 111-3 et 112-2 du code pénal" ;

Vu les articles 61-1 et 62 de la Constitution, 111-3 et 112-1 du code pénal ;

Attendu que, d'une part, une disposition déclarée inconstitutionnelle sur le fondement de l'article 61-1 précité est abrogée à compter de la publication de la décision du Conseil constitutionnel ou d'une date ultérieure fixée par cette décision ;

Attendu que, d'autre part, nul ne peut être puni, pour un délit, d'une peine qui n'est pas prévue par la loi à la date à laquelle les faits ont été commis ;

Attendu qu'après avoir déclaré M. X... coupable de fraude fiscale, l'arrêt énonce qu'eu égard à l'infraction commise et à la personnalité du prévenu, les premiers juges ont fait une juste application de la loi pénale en ordonnant l'affichage du jugement ainsi que sa publication par extrait ;

Mais attendu qu'en prononçant ainsi, alors que, d'une part, les dispositions de l'alinéa 4 de l'article 1741 du code général des impôts, applicables aux faits, ont été déclarées contraires à la Constitution par la décision du Conseil constitutionnel du 10 décembre 2010, prenant effet à la date de sa publication au Journal officiel de la République française le 11 décembre 2010, d'autre part, les dispositions du même texte, résultant de l'article 63.IV. de la loi du 29 décembre 2010, selon lesquelles "la juridiction peut, en outre, ordonner l'affichage de la décision prononcée et la diffusion de celle-ci dans les conditions prévues aux articles 131-35 ou 131-39 du code pénal", ne s'appliquent qu'aux infractions commises après la date d'entrée en vigueur de cette loi, la cour d'appel a violé les textes susvisés et les principes susénoncés ;

D'où il suit que la cassation est encourue ;

Par ces motifs :

CASSE et ANNULE, par voie de retranchement, l'arrêt susvisé de la cour d'appel de Douai, en date du 28 juin 2011, en ce qu'il a ordonné la publication et l'affichage de la décision, toutes autres dispositions étant expressément maintenues ;

DIT n'y avoir lieu à renvoi.