Cass. crim., 27 avril 1987, n° 85-94.376

Statuant sur le pourvoi formé par :

- P. Y.

contre un arrêt de la Cour d'appel d'AMIENS, Chambre correctionnelle, en date du 4 juillet 1985, qui, statuant sur renvoi après cassation, l'a condamné pour fraudes fiscales et omission de passation d'écritures à la peine de huit mois d'emprisonnement avec sursis et 10.000 francs d'amende, a ordonné l'affichage et la publication de la décision et a prononcé sur la demande de l'administration des Impôts ;

Vu les mémoires produits en demande et en défense ;

Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles 609 et 612 du Code de procédure pénale, des articles 485, 593 du même code ;

"aux motifs que P. reprend devant la Cour d'appel de céans son exception de nullité des poursuites résultant de l'absence de signature de la plainte émanant de l'administration des Impôts ; que, contrairement à ce que le prévenu soutient, l'effet de la cassation prononcée le 25 avril 1983 en toutes les dispositions de l'arrêt de la Cour d'appel de Caen du 3 février 1982 ne permet pas au prévenu de reprendre devant la Cour d'appel d'Amiens les exceptions rejetées par l'arrêt attaqué ; que tel est le cas en l'espèce en ce qui concerne le premier moyen invoqué et tiré de la nullité de la procédure ;

alors que lorsque la Cour de Cassation annule un arrêt sans réserve, aucune des dispositions de cet arrêt n'a pu acquérir l'autorité de la chose jugée, et il appartient à la Cour de renvoi de statuer sur tous les chefs de la demande soumise aux premiers juges, quelle qu'ait été la portée du moyen qui a servi de base à la cassation" ;

Attendu que lors du précédent pourvoi formé par P. dans les présentes poursuites, le demandeur avait produit le moyen ci-dessus énoncé, lequel a été rejeté par la Cour de Cassation le 25 avril 1983 ;

Attendu qu'en cet état, c'est à bon droit que la Cour de renvoi saisie de conclusions reprenant la même exception de nullité les a déclarées irrecevables ;

Qu'en effet, en admettant par le rejet des griefs formulés à leur encontre, la pertinence des motifs donnés par la précédente Cour d'appel au rejet de l'exception soulevée devant elle, la Cour de cassation a entendu écarter définitivement du débat judiciaire ladite exception ;

D'où il suit que le moyen ne saurait être accueilli ;

Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation des articles 917 et 1741 du code général des impôts, des articles 485 et 593 du Code de procédure pénale ;

"en ce que la décision attaquée a déclaré le demandeur coupable d'avoir volontairement tenté de dissimuler une partie des recettes réalisées au niveau de la discothèque ;

aux motifs que P. aurait omis de procéder au règlement du timbre des quittances dû sur des billets distribués à l'entrée du club et qui aurait été dû par application de l'article 917 du Code général des impôts ; que l'administration chiffre l'infraction à ce titre pour l'année 1973 à 3.283 francs et pour l'année 1974 à 3.352 francs ; que P. estimant que cette taxe n'était pas exigible, s'alignant sur la position du syndicat des discothèques, et reconnaissait qu'il n'y avait eu aucune taxe acquittée pendant les années 1971 à 1974 ; que lors de la confrontation devant le magistrat instructeur avec l'inspecteur des impôts, et connaissance prise d'un arrêt de la Chambre Criminelle de la Cour de Cassation du 21 novembre 1977, estimant qu'un exploitant d'un bar dancing à l'entrée duquel ont été délivrés contre paiement d'un droit de 10 francs des billets, est à bon droit condamné pour infraction à la réglementation de la loi du 21 décembre 1970, le prévenu ne modifiait pas ses déclarations, et faisait seulement observer que la question était controversée, et que ce n'était pas dans un souci de fraude qu'il avait omis de payer le droit de timbre, mais parce qu'il pensait que cette imposition n'était pas due ;

alors, d'une part, que les juges du fond sont tenus de répondre à tous les chefs péremptoires des conclusions des parties ; qu'en l'espèce actuelle, le demandeur avait fait valoir que l'administration ne fournissait aucun élément permettant de déterminer le montant du droit de timbre qui aurait été applicable pour la période du 28 septembre au 31 décembre 1974 et qu'en l'absence d'indications de l'administration fiscale, le montant apparaît en tout état de cause inférieur à 1.000 francs ; qu'en se contentant d'affirmer que l'administration chiffre l'infraction à ce titre pour l'année 1973 à 3.283 francs et pour l'année 1974 à 3.352 francs, sans rechercher si ce montant était exact, la Cour d'appel a omis de répondre à un moyen péremptoire des conclusions du demandeur ;

alors, d'autre part, que les dispositions de l'article 1741 du Code général des impôts répriment le fait de se soustraire ou de tenter de se soustraire à l'établissement ou au paiement de l'impôt lorsque la dissimulation n'excède pas le 10è de la somme imposable ou le chiffre de 1.000 francs ; que les juges répressifs ne peuvent fonder une condamnation du chef de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement des impôts sur les seules évaluations de l'administration fiscale ; qu'en l'espèce actuelle, le montant des droits prétendument omis étant contesté, le demandeur ayant soutenu qu'il se situait dans le cadre de la tolérance fiscale, les juges du fond ne pouvaient se référer aux seules évaluations de l'administration fiscale ; qu'en l'espèce actuelle, le montant des droits prétendument omis étant contesté, le demandeur ayant soutenu qu'il se situait dans le cadre de la tolérance fiscale, les juges du fond ne pouvaient se référer aux seules évaluations de l'administration pour décider que l'omission du règlement de timbres des quittances était punissable car l'administration chiffrait l'infraction pour l'année 1973 à 3.283 francs et pour l'année 1974 à 3.352 francs ;

alors, enfin, que le délit prévu et réprimé par l'article 1741 du Code général des impôts est un délit intentionnel ; que la preuve de l'intention frauduleuse repose sur les parties poursuivantes ; que l'administration n'a pas caractérisé l'intention frauduleuse en se contentant de se référer aux déclarations du demandeur devant le magistrat instructeur, et en particulier aux déclarations par lesquelles il avait souligné que ce n'était pas dans un souci de fraude qu'il avait omis de payer le droit de timbre mais parce qu'il pensait que cette imposition n'était pas due, la Cour d'appel n'a pu déclarer le demandeur coupable de l'infraction qui lui était reprochée sans indiquer d'où résulterait l'intention frauduleuse" ;

Attendu que pour déclarer le prévenu coupable d'avoir soustrait la société en nom collectif "P. et compagnie", dont il était le gérant, au paiement du droit de timbre des quittances dû sur les billets distribués à l'entrée de la discothèque exploitée par ladite société, la Cour d'appel, après avoir relevé que l'administration a chiffé les sommes dues au titre de cette infraction à 3.283 francs pour l'année 1973 et à 3.352 francs pour l'année 1974, énonce notamment "que P. estimait que cette taxe n'était pas exigible et reconnaissait qu'il n'y avait eu aucune taxe acquittée de 1971 à 1974" ;

Attendu qu'en l'état de ces énonciations, desquelles il se déduit que le prévenu a volontairement éludé le paiement total de la redevance fiscale précitée, la Cour d'appel a caractérisé en tous ses éléments, y compris intentionnel, le délit reproché ;

D'où il suit que le moyen ne peut qu'être écarté ;

Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation des articles 1741, 1743 du Code général des impôts, 485 et 593 du Code de procédure pénale ;

"en ce que la décision attaquée a déclaré que le demandeur aurait tenté de se soustraire volontairement "au paiement" de l'impôt, notamment :

aux motifs que la société en nom collectif P. et compagnie est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée sur les recettes qu'elle réalise, étant précisé qu'est déductible de la taxe ainsi déterminée celle ayant grevé les éléments du prix des opérations imposables conformément à l'article 271 du Code général des impôts ; qu'en vue d'établir avec exactitude le chiffre d'affaires imposable à cette taxe, les articles 286-3 et 4ème du même Code font obligation au dirigeant de la société, sans préjudice des dispositions des articles 8 à 11 du code de commerce de tenir une comptabilité permettant de déterminer le chiffre d'affaires réalisé et de fournir aux agents des impôts toute justification nécessaire à la fixation des opérations imposables ; que de plus, la société se trouvant placée depuis 1973 sous le régime d'imposition selon le chiffre d'affaires réel, les articles 287-1° et 1692, l'article 39 de l'annexe IV lui faisait obligation, d'une part de remettre chaque mois pour le 21 au plus tard un relevé indiquant le montant total des affaires ou des encaissements réalisés le mois précédent, ainsi que le détail des opérations taxables et d'acquitter en même temps l'impôt exigible ; que P. ne conteste pas qu'en raison de certaines difficultés de trésorerie, le paiement de l'impôt a été effectué avec retard ; que, de même, les déclarations mensuelles ont été envoyées tardivement ; que cependant il soutient qu'après l'intervention du nouveau comptable en septembre 1974, la situation est redevenue normale ; que, sur ce point, il faut souligner que la déclaration fiscale 1974, d'après la comptabilité reconstituée, n'a été remise à l'administration fiscale que le 26 juin 1975, alors qu'elle aurait dû être déposée au plus tard le 21 mars 1975, tandis que celle relative à l'exercice 1973 a été remise le 20 janvier 1975, soit quelques mois auparavant ; qu'il est indéniable que la comptabilité n'a pas été régulièrement tenue en 1971, 1972, 1973 et début 1974 ; que pour asseoir la fraude, l'administration, pour les années 1971 à 1974 a dû elle aussi procéder à une reconstitution des recettes, en raison notamment de l'absence d'un livre centralisateur faisant état des stocks, qui aurait permis de faire une plus juste appréciation des consommations en produits et non revendus ; qu'en réalité, le principal point de divergence entre l'administration et le prévenu réside essentiellement dans l'évaluation de ce poste, déterminant à la fois pour le calcul de la TVA et pour les résultats d'exploitation ; que toute la difficulté de cette évaluation résulte du fait qu'en 1973 la société était passée du système d'imposition simplifié à celui d'imposition sur le chiffre d'affaires réel qui obligeait le gérant à comptabiliser mensuellement les recettes et surtout à garder pendant un an les factures de restaurants délivrées aux clients, ce qui n'a pas été fait, justifiant ainsi du nombre de clients fréquentant son établissement en utilisant l'ensemble de ses prestations ; que sur ce point P. impute la responsabilité à son ancien comptable qui ne l'aurait pas averti du changement d'imposition ; que d'autres postes d'achat n'ont pas été comptabilisés comme, par exemple, le café et le pain, ce qui permet à P. de laisser là aussi une incertitude quant à la fréquentation exacte de son fonds de commerce ; que de telle sorte la direction fiscale estime qu'au titre de la TVA en 1974, l'impôt dû était de 121.008 francs ; qu'il a été déclaré 90.647 francs et qu'il existe donc une différence de 30.361 francs, tandis que P. pour cette période reconnaissait être encore redevable de la somme de 25.865,37 francs ;

aux motifs, d'autre part, que P. ne conteste pas pour les déclarations des résultats de 1973 et 1974 qu'elles ont été remises tardivement aux services fiscaux ; qu'en raison des éléments qui précèdent, le bénéfice net a dû lui aussi être reconstitué à partir des recettes reconstituées ; que l'administration indique que pour les années 1973 et 1974 les bénéfices nets se sont élevés à 365.261 francs et 486.196 francs et que pour les mêmes périodes il a été déclaré 44.464 francs et 21.234 francs, et qu'il y a donc lieu d'opérer un redressement, lequel doit être soumis à l'impôt sur le revenu dans la proportion des parts respectives de chaque associé ; qu'à la suite d'un rapport complémentaire de décembre 1975 et après admission d'un certain nombre d'observations présentées par P. les évaluations ont été ramenées pour 1973 à 186.000 francs et pour 1974 à 268.594 francs ; que P. quant à lui n'a déclaré pour les mêmes périodes respectivement que 44.434 francs et 31.234 francs de bénéfice net ; que la différence résulte essentiellement du pourcentage d'abattements retenus sur les produits achetés et non justifiés et que d'après l'administration là réside toute la fraude ;

et aux motifs qu'il résulte de ce qui précède que P., en tenant partiellement et sélectivement certains livres comptables, et en faisant tenir une comptabilité irrégulière (défaut notamment du livre-journal inventaire) par un certain D. dont il n'ignorait pas les problèmes de santé, a rendu plus difficile la constatation de la réalité des activités de la société ; qu'en ne comptabilisant pas certains achats, en ne conservant pas les doubles de factures de restaurant, et en ne s'acquittant pas du droit de timbre, il a volontairement tenté de dissimuler une partie des recettes réalisées, tant au niveau du bar que du restaurant ou du dancing discothèque ; qu'il est constant que P. pour la période non couverte par la prescription a systèmatiquement omis de faire des déclarations dans les délais prescrits ; que pour les années 1973 et 1974 il a été indiqué précédemment que les déclarations ont été déposées toutes deux en 1975 sur la base d'une entière reconstitution de la comptabilité opérée par un nouveau comptable, sur les seuls éléments d'appréciation estimé par le prévenu ; que cette manoeuvre ayant pour objet de donner une modalité d'exécution de sa tentative d'échapper au paiement de l'impôt ; qu'enfin P. a reconnu avoir fait des déclarations tardives en raison de difficulté de trésorerie ; qu'il s'ensuit que P. doit être retenu dans les liens de la prévention ;

alors, d'une part, que les juges répressifs ne peuvent fonder une condamnation du chef de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt ni sur les seules évaluations que l'administration fiscale est amenée à faire selon les règles édictées par le livre des procédures fiscales en vue d'une taxation d'office, ni sur les éléments constituant l'assiette de l'impôt dont la détermination relève de la seule compétence de l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt ; que, pour affirmer que P. aurait, en tant que gérant de la société P. et compagnie dissimulé une partie des recettes et des bénéfices d'exploitation de la société, la Cour se réfère exclusivement aux évaluations faites par l'administration et expressément contestées par le demandeur ; que la décision attaquée a donc violé les textes susvisés ;

alors, d'autre part, que le demandeur n'était pas poursuivi pour omission de passation d'écritures par application de l'article 1743 du Code général des impôts ; que, par ailleurs, seuls les redevables, qui ne tiennent pas habituellement une comptabilité, sont tenus de tenir le livre dont les caractéristiques sont déterminées par l'article 286-3° du Code général des impôts ; que c'est donc à tort que la Cour d'appel a reproché à la fois au demandeur de ne pas avoir tenu certains livres comptables, dès lors que la prévention ne portait pas sur le délit d'omission de passation d'écritures et d'autre part, lui a reproché de ne pas avoir tenu le livre prévu par l'article 286-3° du Code pénal, dès lors qu'il résulte des propres constatations de l'arrêt que le demandeur faisait tenir une comptabilité par un certain D., puis par un autre comptable ;

alors, de troisième part, que l'élément matériel du délit prévu et réprimé par l'article 1741 du Code général des impôts consiste dans le fait de se soustraire ou de tenter de se soustraire à l'établissement ou au paiement de l'impôt et non dans le fait de rendre plus difficile la constatation et la réalité des activités du contribuable ; que c'est donc à tort que la Cour d'appel a retenu à l'encontre du demandeur le fait d'avoir fait tenir une comptabilité qu'elle qualifie d'irrégulière par un certain D., et d'avoir ainsi rendu plus difficile la constatation de la réalité des activités de la société P. et compagnie ;

alors de quatrième part que le délit prévu et réprimé par l'article 1741 du Code général des impôts est un délit intentionnel ; que la preuve de l'intention frauduleuse repose sur les parties poursuivantes ; que si le fait de déposer tardivement une déclaration peut constituer l'élément matériel du délit précité, c'est à la condition que la tardiveté de la déclaration ait été faite dans l'intention de se soustraire ou de tenter de se soustraire à l'établissement ou au paiement de l'impôt ; qu'en l'espèce actuelle, le demandeur avait contesté avoir agi dans l'intention de se soustraire à l'établissement ou au paiement des impôts, mais uniquement en raison des fautes commises par son ancien comptable et de difficultés de trésorerie ; en ne recherchant pas si les retards reprochés au demandeur avaient eu pour objet de se soustraire à l'établissement de l'impôt les juges du fond n'avaient pas donné de base légale à sa décision" ;

Sur ledit moyen pris en ses première, troisième et quatrième branches ;

Attendu que pour déclarer P. coupable de fraudes fiscales en matière de taxe à la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés, la Cour d'appel relève, abstraction faite de motifs surabondants, que les déclarations mensuelles de chiffre d'affaires ont été envoyées tardivement, que les déclarations de résultat ont été remises pour l'exercice 1973 le 20 janvier 1975 avec dix mois de retard et pour l'exercice 1974 le 26 juin 1975 au lieu du 31 mars 1975 ; que les juges ajoutent que les procédés de dissimulation perpétrés sur plusieurs années sont révélateurs de la volonté du prévenu de se soustraire à l'établissement ou au paiement de l'impôt et que celui-ci a reconnu avoir fait des déclarations tardives en raison des difficultés de trésorerie ;

Attendu qu'en l'état de ces énonciations déduites d'une appréciation souveraine par les juges du fond des faits et circonstances de la cause, la Cour d'appel a caractérisé en tous leurs éléments, notamment intentionnel, les délits de fraudes fiscales par omission volontaire de faire les déclarations dans les délais prescrits ;

D'où il suit que le moyen pris en ses branches susvisées ne saurait être accueilli ;

Mais sur le même moyen pris en sa deuxième branche ;

Vu lesdits articles ;

Attendu que les juridictions correctionnelles ne peuvent statuer légalement que sur les faits relevés par l'ordonnance ou la citation qui les a saisies ;

Attendu qu'il appert de l'arrêt attaqué que la Cour d'appel, après avoir statué sur les délits de fraudes fiscales dont elle était saisie par l'ordonnance du juge d'instruction, a déclaré P. coupable d'omission de passation d'écritures ;

Mais attendu que cette infraction n'était pas comprise dans la prévention et qu'il ne résulte pas des énonciations de l'arrêt que P. ait accepté d'être jugé pour ce délit ; qu'ainsi la Cour d'appel, en ajoutant aux faits retenus par la poursuite, a excédé ses pouvoirs ;

Que, dès lors, l'arrêt attaqué doit être annulé de ce dernier chef, les peines prononcées étant toutefois justifiées par les autres délits dont P. a été à bon droit déclaré coupable ;

Par ces motifs,

CASSE ET ANNULE l'arrêt susvisé du 4 juillet 1985 de la Cour d'appel d'Amiens mais par voie de retranchement en ses seules dispositions portant condamnation de P. du chef d'omission de passation d'écritures, toutes autres dispositions dudit arrêt étant maintenues ;

Dit n'y avoir lieu à renvoi.